О налоговом учете расходов, связанных с обеспечением безопасности дорожного движения

Mobigram с радостью делится со своими читателями кропотливой работой юристов из Коллегии Налоговых Консультантов по вопросу списания затрат на ежемесячное оказание услуг по организации и проведению мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения, требуемых законодательством РФ в сфере транспорта, на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Описание ситуации:

У Банка есть в распоряжении несколько автомобилей, которые он использует для выполнение текущих задач (доставка писем, отчетности, работников Банка на деловые встречи и т.п.).

В целях исполнения требований законодательства РФ по обеспечению безопасности дорожного движения, а именно выполнение требований следующих законодательных актов:

  1. Основной регулирующий документ по безопасности дорожного движения – ст. 20 Федерального закона РФ № 196-ФЗ от 10.12.1995г. «О безопасности дорожного движения»;
  2. Приказ Минтранса России от 15.01.2014г. № 7 «Об утверждении Правил обеспечения безопасности перевозок пассажиров и грузов автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом и Перечня мероприятий по подготовке работников юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозки автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом, к безопасной работе и транспортных средств к безопасной эксплуатации»;
  3. Приказ Минтранса России от 11.03.2016г. № 59 «Об утверждении Порядка прохождения профессионального отбора и профессионального обучения работниками, принимаемыми на работу, непосредственно связанную с движением транспортных средств автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта» Банком заключен договор с компанией, по которому контрагент обязуется оказывать следующие услуги (формулировка соответствует формулировке в Договоре): ежемесячное оказание услуг по организации и проведению мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения, требуемых законодательством РФ в сфере транспорта. В свою очередь, Банк ежемесячно платит фиксированную сумму 16 900 рублей.

Вопрос.

Может ли Банк списывать расходы по оказанию подобных услуг на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль?

Мнение консультантов

Основные требования по обеспечению безопасности дорожного движения к юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям при осуществлении ими деятельности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, установлены статьей 20 Закона № 196-ФЗ.

Согласно пункту 1 статьи 20 Закона № 196-ФЗ юридические лица и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории Российской Федерации деятельность, связанную с эксплуатацией транспортных средств, обязаны:

  • организовывать работу водителей в соответствии с требованиями, обеспечивающими безопасность дорожного движения;
  • соблюдать установленный законодательством Российской Федерации режим труда и отдыха водителей;
  • создавать условия для повышения квалификации водителей и других работников автомобильного и наземного городского электрического транспорта, обеспечивающих безопасность дорожного движения;
  • анализировать и устранять причины дорожно-транспортных происшествий и нарушений правил дорожного движения с участием принадлежащих им транспортных средств;
  • организовывать в соответствии с требованиями настоящего Федерального закона, Закона № 323-ФЗ проведение обязательных медицинских осмотров и мероприятий по совершенствованию водителями транспортных средств навыков оказания первой помощи пострадавшим в дорожно-транспортных происшествиях;
  • обеспечивать соответствие технического состояния транспортных средств требованиям безопасности дорожного движения и не допускать транспортные средства к эксплуатации при наличии у них неисправностей, угрожающих безопасности дорожного движения;
  • обеспечивать исполнение установленной Законом № 40-ФЗ обязанности по страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств;
  • оснащать транспортные средства техническими средствами контроля, обеспечивающими непрерывную, некорректируемую регистрацию информации о скорости и маршруте движения транспортных средств, о режиме труда и отдыха водителей транспортных средств.

Как понимают консультанты из текста вопроса, Банком заключен договор5, с ООО «ЦКПТ Ориентир» (далее по тесту – Договор), предметом которого является оказание услуг по организации и проведению мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения, а именно:

  • подготовка первоначального комплекта документов, необходимых для обеспечения безопасности дорожного движения, согласно законодательству РФ в сфере транспорта;
  • организация и проведение мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения, в соответствии с требованиями законодательства РФ в сфере транспорта.

Вместе с тем, конкретный перечень мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения в соответствии с требованиями законодательства РФ в сфере транспорта данным Договором не установлен.

Согласно информации, размещенной на официальном сайте ООО «ЦКПТ Ориентир» (ckpt-orientir.ru), является компанией, оказывающей консалтинговые услуги в сфере транспорта. Перечень услуг, предоставляемых ООО «ЦКПТ Ориентир», включает, в частности, мероприятия по организации безопасности дорожного движения, под которыми подразумевается аутсорсинг транспортной деятельности, основными направлениями которого являются:

  • организация и контроль работы водителей в соответствии с действующим законодательством РФ;
  • организация и контроль технического осмотра и ремонта транспортных средств в соответствии с действующим законодательством РФ;
  • разработка и ведение всей необходимой документации для работы транспортного подразделения в соответствии с действующим законодательством РФ.

Список документов, в разработке которых ООО «ЦКПТ Ориентир» оказывает помощь, включает:

  • журналы;
  • должностные инструкции;
  • приказы;
  • план мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения;
  • графики ведения технического осмотра и ремонтов;
  • личные карточки водителей;
  • карточки учета шин;
  • путевые листы, разработанные в соответствии с законодательством РФ;
  • бланки;
  • план-график проведения обязательных периодических медицинских осмотров водителей.

Такой вид договора, как договор аутсорсинга, действующим законодательством не предусмотрен. Вместе с тем, в силу норм пункта 1 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. На основании пункта 2 статьи 421 ГК РФ стороны вправе заключить договор, прямо не предусмотренный законом или иными правовыми актами. К договору, не предусмотренному законом или иными правовыми актами, при отсутствии признаков, указанных в пункте 36 настоящей статьи, правила об отдельных видах договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами, не применяются, что не исключает возможности применения правил об аналогии закона (пункт 1 статьи 6 ГК РФ) к отдельным отношениям сторон по договору.

В связи с этим полагаем, что к договору аутсорсинга могут быть применены положения, установленные ГК РФ для договора возмездного оказания услуг.

На основании пункта 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее по тексту – налог на прибыль, налог) для налогоплательщика — российской организации, не являющейся участником консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, исчисляемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с Главой 25 НК РФ.

Как следует из содержания пункта 1 статьи 252 НК РФ, расходами в целях Главы 25 НК РФ признаются затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение доходов, если они:

  • не поименованы в статье 270 НК РФ;
  • подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором);
  • экономически оправданы (обоснованы).

Согласно правовой позиции КС РФ все произведенные налогоплательщиком расходы (понесенные убытки) изначально предполагаются обоснованными. Обязанность доказать обратное возложена законодателем на налоговые органы (абзац 7 и 9 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзац 7 и 9 пункта 3 Определения № 366-О-П). Помимо этого, оценка затрат (убытков) с позиции оправданности (обоснованности) осуществляется исходя из следующих, декларированных КС РФ, принципов:

  1. расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат (абзац 3 и 4 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзац 3 и 4 пункта 3 Определения № 366-О-П);
  2. экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата (абзац 5 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзац 5 пункта 3 Определения № 366-О-П);
  3. целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Так, исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (абзац 5 и 6 пункта 3 Определения № 320-О-П, абзац 5 и 6 пункта 3 Определения № 366-О-П, Определение ВАС РФ от 12.08.2008г. № 9783/08).

Как отмечено в пункте 1 Постановления ВАС РФ № 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, — достоверны.

Затраты налогоплательщика, не соответствующие критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ, расходами в целях Главы 25 НК РФ не признаются и на основании пункта 49 статьи 270 НК РФ в уменьшение полученных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль не принимаются.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы, определенные законодателем перечни которых носят открытый характер (пункт 2 статьи 252 НК РФ, статьи 253, 264, 265 НК РФ).

Расходы по оплате услуг ООО «ЦКПТ Ориентир» по организации и проведению мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения буквально не соответствуют ни одному виду из перечисленных в пункте 1 статьи 264 НК РФ расходов. Вместе с тем, рассматриваемые расходы ни буквально, ни по аналогии в статье 270 НК РФ не поименованы.

В связи с этим, полагаем, что они могут быть квалифицированны как другие расходы, связанные с производством (или) реализацией продукции (работ, услуг) на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ при условии выполнения критериев пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Однако необходимо отметить, что предмет Договора, представленного в качестве приложения к запросу, на наш взгляд, является по сути «обезличенным» и не позволяет классифицировать услуги ООО «ЦКПТ Ориентир» как услуги, оказываемые для соблюдения требований пункта 1 статьи 20 Закона № 196-ФЗ. Учитывая данное обстоятельство, для учета анализируемых расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в представленном Договоре, по нашему мнению, должен быть установлен конкретный перечень оказываемых Банку услуг и порядок действий ООО «ЦКПТ Ориентир» в целях соблюдения требований пункта 1 статьи 20 Закона № 196-ФЗ.

Документы и литература:

  • ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ;
  • НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;
  • Закон № 196-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 10.12.2011г. № 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения»;
  • Закон № 323-ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 21.11.2011г. № 323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации»;
  • Закон № 40- ФЗ – Федеральный закон Российской Федерации от 25.04.2002г. № 40-ФЗ «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств»;
  • Постановление ВАС РФ № 53 – Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Постановление от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке Арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».